Majetková práva obecních příspěvkových organizací

Úkoly obcí

Zákon č. 128/2000 Sb., o obcích ukládá všem městům a obcím, aby na svém území v rámci samostatné působnosti vytvářely podmínky pro uspokojování potřeb, které jsou v zájmu jejich občanů. Jedná se zejména o zabezpečení sociální péče, bydlení, výchovy a vzdělání, kultury, sportu, ochrany veřejného pořádku apod. K tomu, aby obce a kraje (dále jen obce) mohly tyto činnosti zajišťovat, jsou v souladu se zákonem č. 250/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech územních rozpočtů (dále jen RPÚR) oprávněny zřizovat a zakládat právnické osoby a organizační složky bez právní subjektivity (§ 23).

Prameny práva

Vznik a hospodaření organizačních složek je historicky poprvé provedeno zákonem RPÚR. Tato úprava nahradila legislativně nedostatečnou úpravu zálohovaných organizací v odvozeném právním předpisu Opatření MF čj. V/20 530/1992, kterým se stanoví Účtová osnova a postupy účtování pro rozpočtové a příspěvkové organizace a obce. Jeho účinnost byla zrušena k 1. 1. 2001. Pravidla pro vznik, zrušování, hospodaření a vystupování příspěvkových organizací (PO) byla upravena již zákonem č. 576/1990 Sb., tzv. rozpočtovými pravidly, a prováděcí vyhláškou k tomuto zákonu č. 205/1991 Sb. Oba citované předpisy obsahovaly shodná pravidla pro PO zřízené státem i obcemi a nezabývaly se jejich zásadními odlišnostmi, které jsou dány zejména právním postavením jejich zřizovatelů. Rozdílná právní úprava státních příspěvkových organizací a obecních příspěvkových organizací se stala účinnou od 1. 1. 2001. Hospodaření státních PO vychází ze zákona č. 218/2000 Sb., rozpočtová pravidla, dále ze zákona č. 219/2000 Sb., o majetku ČR a jejím vystupování v právních vztazích, a z dalších souvisejících předpisů. Základními prameny práva obecních příspěvkových organizací jsou zejména zákon č. 128/2000 Sb., o obcích a zákon č. 250/00 Sb., (rozpočtová pravidla územních rozpočtů). Zákon RPÚR přejal text většiny ustanovení zrušeného zákona č. 576/1990 Sb. a vyhlášky č. 205/1991 Sb., s výjimkou těch ustanovení, kterými je upraveno zřizování, změny a zrušování PO a obsah jejich zřizovacích listin, jejichž podstatnou součástí je úprava vztahů k majetku.

PRÁVO HOSPODAŘENÍ

Zrušený zákon č. 576/1990 Sb. pracoval s pojmem "majetek, k němuž má organizace právo hospodaření". Přestože zákon platil bez rozdílu pro státní i obecní příspěvkové organizace, výkladově bylo právo hospodaření dáváno do souvislosti pouze se zákonem č. 119/1988 Sb., o hospodaření s národním majetkem, tzn. se státním majetkem.

Stanovisko Ministerstva financí (MF) k majetku příspěvkových organizací. Publikovaná stanoviska převážně pracovníků MF vyjadřují názor, že PO zřízené obcemi a kraji nemohou vlastnit majetek a že veškerý majetek nabývají do vlastnictví svého zřizovatele. Toto svoje stanovisko zdůvodňují takto: "Z obsahu § 27 zákona č. 250/00 Sb. vyplývá...". Jako další argument uvádějí, že vztah mezi obcí - zřizovatelem příspěvkové organizace a organizací samou je vztahem plné závislosti. Své výklady potom vztahují výhradně k termínu "majetek zřizovatele svěřený do správy" a namísto použití jasného argumentu a rozboru právního předpisu, případně obecných právních zásad, s nimiž by bylo možno polemizovat, se odvolávají na ducha zákona č. 250/2000 Sb. Následně přiznávají, že jejich přáním je, aby majetkové vztahy obecních příspěvkových organizací byly upraveny shodně jako majetkové vztahy PO, jejichž zřizovatelem je stát.

Jako právnická osoba

Aby bylo možno vyvrátit argument, že obecní příspěvkové organizace nenabývají majetek do svého vlastnictví, ale do vlastnictví svého zřizovatele, a prokázat opak, tzn. že obecní příspěvkové organizace nabývají majetek do svého vlastnictví a jejich vlastnická práva jsou nezpochybnitelná, je třeba nalézt odpověď na otázku, jaká je právní forma obecních PO, jaká práva a povinnosti jsou s touto právní formou spojeny, v jakém právním předpise jsou obsaženy a zda, jak a kým lze tato práva a povinnosti modifikovat. V zákoně RPÚR je několikrát, nezávisle na sobě, uvedeno, že PO jsou právnickou osobou. Oprávnění obce zřizovat příspěvkové organizace jako právnické osoby vychází z § 23 odst. 1 písm. b), oprávnění územních samosprávných celků zřizovat příspěvkové organizace pro činnosti, které vyžadují samostatnou právní subjektivitu, nalezneme v § 27 odst. 1. Odpověď na to, co je právnická osoba, je obsažena v § 18 občanského zákoníka. Podle něj jsou právnickými osobami sdružení fyzických a právnických osob, účelová sdružení majetku, jednotky územní samosprávy a jiné subjekty, o kterých to stanoví zákon. Pro obecní PO je tímto zvláštním zákonem zákon č. 250/2000 Sb. V § 18 je obsažena i odpověď na existenci rozsahu práv a povinností: "Právnické osoby mají způsobilost mít práva a povinnosti". Z následujícího § 19a občanského zákoníku (OZ) se dovídáme, že způsobilost právnické osoby nabývat práva a povinnosti může být omezena pouze zákonem. Z této definice vyplývají dvě nové otázky. Patří mezi práva právo vlastnit, a pokud ano, lze toto právo omezit zákonem?

Může být omezeno právo vlastnit?

Na otázku, z jakého právního předpisu vyplývá právo příspěvkových organizací vlastnit majetek, odpovídá § 1 odst. 2 OZ: "Občanský zákoník upravuje majetkové vztahy fyzických a právnických osob, majetkové vztahy mezi těmito osobami a státem ...". Protože obecní příspěvkové organizace jsou právnickými osobami, které vznikly podle speciálního zákona (zákon č. 250/00 Sb.), platí i pro ně OZ v plném rozsahu. Občanský zákoník vlastnické právo upravuje v § 123 a následujících: "Vlastník je v mezích zákona oprávněn předmět svého vlastnictví držet, užívat, požívat jeho plody a užitky a nakládat s ním. Všichni vlastníci mají stejná práva a povinnosti a poskytuje se jim stejná právní ochrana." Z obsahu ustanovení § 123 lze tedy dovodit, že práva PO jako právnických osob jsou obecně shodná s právy ostatních fyzických a právnických osob. Jaká je odpověď na další část otázky, tj. zda zákon č. 250/2000 Sb. tato práva nějakým způsobem modifikuje, tzn. omezuje právo příspěvkových organizací nabývat majetek do svého vlastnictví? Část odpovědi se nachází v § 34 a § 35 samotného zákona RPÚR. Podle § 34 a 35 příspěvkové organizace bez souhlasu zřizovatele nesmějí uzavírat smlouvy a půjčce a o úvěru, přijímat na sebe závazek ručitele a pořizovat věci nákupem na splátky nebo na tzv. finanční leasing. Tato ustanovení omezují práva PO při nabývání majetku a vážou platnost právních vztahů na souhlas zřizovatele. Obecně jim ale nezakazují nabývat majetek do svého vlastnictví.

§ 27 odst. 2 písm. e) zákona č. 250/2000 Sb.

Jakou informaci získá čtenář § 27 odst. 2 písm. e): "Zřizovatel vymezí majetek ve svém vlastnictví, který předává příspěvkové organizaci do správy k jejímu vlastnímu hospodaření", jeho slovním rozborem? Ustanovení neobsahuje žádný odkaz na související předpis, a tak lze ustanovení vysvětlit jen tak, že zřizovatel jako vlastník určitého majetku může vyčleněný majetek předat své PO a ona jej užívá k tomu, aby zabezpečila činnost, k níž byla zřízena. Toto ustanovení neobsahuje jedinou zmínku o tom, že by příspěvkové organizace nemohly stejné činnosti zajišťovat s majetkem ve svém vlastnictví.

§ 27 odst. 2 písm. e) zákona č. 250/2000 Sb.

Rozbor § 27 odst. 2 písm. f) je náročnější. Z kontextu věty: "Vymezení takových majetkových práv, jež organizaci umožní, aby svěřený majetek včetně majetku získaného vlastní činností, spravovala pro hlavní účel, ..." vyplývá, že zřizovatel má právo určit, jak bude organizace hospodařit s majetkem, který mu předala, i s majetkem, který organizace získala koupí, darem, případně jiným způsobem. Organizace je přitom povinna majetek využívat zejména pro plnění úkolů v hlavní činnosti, nesmí jej např. prodat bez souhlasu zřizovatele, pronajmout apod. Protože zákon RPÚR nevymezuje obsah pojmů správa, spravovat apod., nelze přistoupit na publikovaný názor MF, že z větného spojení "aby svěřený majetek, včetně majetku získaného vlastní činností, spravovala pro hlavní účel,..." vyplývá, že PO majetek získaný vlastní činností pořizuje do vlastnictví zřizovatele. Obec, jako objednatel prací a ten, kdo hradí většinu nákladů spojených s činností příspěvkových organizací, bezpochyby může rozhodnout, že při pořizování dlouhodobého investičního majetku bude PO vystupovat jejím jménem a tento majetek bude pořizovat jménem a na účet obce. Reálně se tato skutečnost projeví tak, že na kupní smlouvě a dalších dokladech (např. faktuře, technickém průkazu) bude uvedeno jméno zřizovatele, a nikoliv jméno příspěvkové organizace. S tímto právním aktem budou spojeny i další skutečnosti, např. o pořízení majetku bude ve svém účetnictví účtovat zřizovatel. Ten má právo vypracovat dodatek zřizovací listiny a tento nově pořízený majetek rozhodnutím zastupitelstva převést do správy příspěvkové organizace. Závěr z rozboru § 27 odst. 2 písm. f) tedy zní, že ani § 27 odst. 2 písm. f) neobsahuje jakékoli omezení pro nabývání majetku do vlastnictví příspěvkových organizací a nic tedy nebrání ani tomu, aby vstupovaly do standardních právních vztahů tak, jak je upravují např. občanský zákoník a obchodní zákoník.

Obsah pojmu majetek

Podle obecné právní teorie představuje majetek souhrn věcí, práv a jiných hodnot ocenitelných penězi náležejících subjektu práv. Věcmi přitom občanský zákoník (§ 119) rozumí věci movité a nemovité. Z této definice je zřejmé, že majetkem není pouze tzv. dlouhodobý, resp. investiční majetek, ale majetkem jsou také peníze, zásoby, materiál, pohledávky a další hodnoty. Pokud by bylo popřeno právo příspěvkových organizací nabývat majetek, znamenalo by to, že organizace by nemohly žádné právní úkony činit svým jménem, ale cokoliv by činily, konaly by jménem zřizovatele. Právní subjektivita těchto organizací by proto ztratila jakýkoliv význam, protože taková organizace by byla pouze prázdnou skořápkou bez života a příspěvkové organizace by se staly běžnými organizačními složkami obce bez právní subjektivity.

Majetek a státní po

Úprava hospodaření s majetkem státu je provedena samostatným zákonem č. 219/2000 Sb., o majetku ČR a jejím vystupování v právních vztazích. Narozdíl od zákonné úpravy pro nakládání s majetkem organizačními složkami státu a státními příspěvkovými organizacemi, vlastnictví a majetkové vztahy obecních PO není výslovně upraveno žádným právním předpisem. Možným vysvětlením je skutečnost, že jsou tyto vztahy upraveny obecně platnými předpisy a zákonodárce tedy nepovažoval za nutné provádět jinou úpravu než v § 34 a 35 zákona RPÚR. V rozporu s tímto závěrem se výklady zejména pracovníků MF opírají o ustanovení § 27 zákona RPÚR, přestože vymezuje obsah zřizovacích listin a nikoliv majetková práva.

Zákon č. 219/2000 Sb., o majetku ČR.

Jaký je obsah zákona o majetku ČR, v čem se shoduje s právní úpravou obecních příspěvkových organizací a v čem se liší? Zákon v části první upravuje postavení a hospodaření organizačních složek státu, v části druhé hospodaření s majetkem státu, v části třetí nakládání s majetkem. Postavení ostatních státních organizací, mezi něž jsou zařazeny také PO zřízené státem, je obsaženo okrajově až v části páté - ustanoveních přechodných, zrušovacích a závěrečných. Zásadními informacemi, které lze ze zákona získat jsou tato:

[*] zákon neobsahuje žádnou definici pojmu majetek, a to pozitivní ani negativní,

[*] zákon neoznačuje žádný vztah k majetku státu za správu majetku ani nepoužívá termín majetek svěřený do správy,

[*] pojem správa majetku státu je uveden pouze v § 2 odst. 2 s odvoláním na správu majetku, kterou v rámci stanoveného předmětu činnosti vykonává Pozemkový fond,

[*] hospodaření a nakládání s majetkem státu je zákonem výslovně upraveno pro organizační složky státu,

[*] úprava majetkových práv státních příspěvkových organizací není provedena samostatně, ale odkazem na úpravu pro organizační složky státu,

[*] zákon žádným způsobem nereaguje na skutečnost, že organizační složka státu není právnickou osobou, ale může být samostatnou účetní jednotkou, zatímco státní PO je právnickou osobou.

Majetek státu

Vysvětlení obsahu pojmu "majetek, resp. "majetek státu" by mělo být logicky obsaženo v § 8 označeném "Majetek státu". Paragraf 8 ale žádnou definici neobsahuje, a to přesto, že se právě na § 8 zákon nejednou odkazuje (zejména ve vazbě "majetek ve smyslu § 8" ). V § 8 je uvedeno, že majetek státu využívá stát zejména k plnění svých funkcí anebo v souvislosti splněním těchto funkcí, k zajišťování veřejně prospěšných činností anebo pro účely podnikání.. Pravděpodobně nejvýznamnější úprava je obsažena v § 55 odst. 1, podle nějž "Organizace za podmínek stanovených tímto zákonem nabývají majetek pro stát".

Správa majetku a majetek svěřený do správy

Právnický slovník vydaný nakladatelstvím C. H. Beck v roce 2001, jehož autorem je Prof. JUDr. Hendrych s kol., vysvětluje správu daní, fiskální správu, správu jmění nezletilého dítěte, pečovatelskou správu a správu státních hmotných rezerv. Pokud by správa majetku byla novým pojmem s tak dalekosáhlými důsledky, s nimiž je tento pojem pracovníky MF spojován, jistě by Právnický slovník na tuto skutečnost reagoval, obdobně jako zohlednil většinu pojmů obsažených v nově přijatých zákonech v roce 2000. Slovník rovněž nezná pojem svěřený majetek. Právnický slovník vedle uvedených pojmů rozebírá pojmy správce daně, správce konkurzní podstaty a správce vkladu. Pro všechny pojmy je společné, že správce pečuje o majetek, který není jeho vlastnictvím, a správa je chápána ve smyslu starosti o cizí majetek. Správa cizího majetku je vždy upravena zvláštním právním předpisem, v žádném z nich však nenajdeme omezení majetkových práv správce ve vztahu k vlastnímu majetku.

Závěr

Z obsahu různých právních předpisů vyplývá že:

[*] obecní PO je právnická osoba,

[*] omezení práv právnické osoby může být provedeno pouze zákonem,

[*] právem právnické osoby je nabývat majetek,

[*] všichni vlastníci mají stejná práva a povinnosti a poskytuje se jim stejná právní ochrana

[*] úprava majetkových práv státních PO je provedena samostatným zákonem,

[*] žádný právní předpis nedefinuje obsah pojmu "správa majetku" a pojem "majetek svěřený do správy",

[*] státní příspěvkové organizace nabývají ze zákona majetek do vlastnictví státu. Rozbor právních předpisů vede k závěru, že zákon č. 250/2000 Sb. výslovně neobsahuje odlišnou právní úpravu majetkových vztahů obecních příspěvkových organizací s výjimkami obsaženými v § 34 a § 35, které vážou některé právní úkony na souhlas zřizovatele. Ze zákona č. 250/00 Sb. nelze dovozovat jakékoliv omezení dalších majetkových práv.

[*] Jak rozumět pojmům správa majetku a majetek svěřený do správy? Správa majetku ani pojem svěřený majetek nejsou legislativně upraveny, protože však většina obcí použila tento termín ve zřizovacích listinách svých příspěvkových organizací, je třeba přiřadit těmto pojmům konkrétní obsah. Některé obce tak sice učinily prostřednictvím zřizovacích listin, ale jaký je věcný obsah pojmů správa majetku a majetek svěřený do správy? Pravděpodobně by se mělo jednat o majetek s delší dobou životností, který je evidován a inventarizován jako součást majetku zřizovatele, a je známa jeho pořizovací a zůstatková cena. Zřizovatel tento majetek poskytuje své organizaci bezplatně. Organizace majetek užívá pro svou činnost nebo o něj pečuje. Těmto charakteristikám je obsahově nejbližší pojem výpůjčka, která je upravena v § 659 a násl. občanského zákoníku. Výpůjčkou vzniká vypůjčiteli právo po dohodnutou dobu věc bezplatně užívat, a to v souladu se smlouvou nebo účelem, k němuž obvykle slouží, a vrátit ji, jakmile ji nepotřebuje nebo k datu ukončení smlouvy. Je tedy možno konstatovat, že výpůjčka jako právní vztah vyhovuje způsobu hospodaření se svěřeným majetkem.

Daňové dopady

Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, v platném znění, v § 28 odst. 1 upravuje okruh poplatníků, kteří mohou uplatnit daňové odpisy ve smyslu tohoto zákona. Jsou zde uvedeni ti, kdo mají k movitému majetku vlastnické právo, organizační složky státu a státní organizace, příslušné hospodařit s majetkem státu. Na základě citovaného znění zákona je nutno konstatovat, že PO u majetku předaného do správy nemohou uplatňovat daňové odpisy, ale u majetku, jehož jsou vlastníky, tomu právní předpis nebrání.

Účtování o svěřeném majetku

Opatření MF čj. 283/76 104/2000, kterým se stanoví účtová osnova, postupy účtování, uspořádání položek účetní závěrky a obsahové vymezení těchto položek pro organizační složky státu, územní samosprávné celky a příspěvkové organizace neosahuje výslovně ve vztahu k "majetku svěřenému do správy" žádnou speciální úpravu. V čl. I Účtové třídy 0 - Dlouhodobý majetek se Opatření odvolává v poznámce pod čarou na zákon č. 250/00 Sb., a to v souvislosti s účtováním majetku, k němuž má účetní jednotka vlastnické právo nebo právo tomu podobné. Ve vztahu k dlouhodobému majetku opatření opakovaně používá pojem "majetek předaný podle zvláštních předpisů" a výkladově je tento pojem vztahován k majetku předanému obecním příspěvkovým organizacím do správy. (Pozn. aut.: I v tomto případě se tentokrát podzákonná norma snaží odvolávat na totožnost pojmů. Protože však odkaz na konkrétní ustanovení chybí, nelze mu přiznat právní sílu, a nemá tedy právní oporu.) Jak vyplynulo z provedeného rozboru, zřizovatel zůstává i po předání majetku jeho vlastníkem, majetek nepřechází do vlastnictví PO, a nemohou se tedy na něj vztahovat ta ustanovení, která se odkazují na předání majetku podle zvláštních předpisů. Příspěvkové organizaci vzniká závazek svěřený majetek vrátit. Účtování o majetku "předaném do správy" by mělo v souladu se zákonem věrně zobrazovat skutečnost, tzn. že by PO převzatý majetek měla zaúčtovat na účty aktiv podle jeho povahy (na účet movitého majetku, pozemků, drobného majetku, zásob) a na straně pasiv jako závazek vůči zřizovateli. Jako nejvhodnější se přitom jeví účet dlouhodobých závazků (účet 959). Opatření také výslovně neupravuje způsob účtování o svěřeném majetku na straně zřizovatele. U zřizovatele předáním majetku nedochází ke snížení jeho absolutní výše, mění se pouze jeho forma. Zřizovateli vzniká předáním majetku dlouhodobá pohledávka, a měl by proto dlouhodobý majetek (případně i krátkodobý majetek) účetně zaměnit za pohledávku zachycenou na účtu 067 - Ostatní dlouhodobé půjčky. Struktura strany pasiv se nezmění, tzn. že zdrojem dlouhodobého majetku zůstane Fond dlouhodobého majetku (účet 901) a zdrojem krátkodobého majetku Fond oběžného majetku (účet 902). Při tomto pojetí zůstává jediná nezodpovězená otázka, a to ocenění majetku předaného do správy. Problém spočívá v tom, že zatímco PO majetek účetně odepisuje prostřednictvím účtu oprávek, územním celkům stávající postupy tuto možnost nedávají.

Rekapitulace

Příspěvkové organizace zřizované obcemi a kraji mohou zajišťovat hlavní i doplňkovou činnost jak prostřednictvím majetku, jehož jsou plnoprávnými vlastníky, tak majetkem zřizovatele. Nakládání s majetkem zřizovatele musí vycházet z platných předpisů nebo být upraveno zřizovací listinou organizace, přičemž organizace může používat zároveň všechny formy. Způsob účtování o jednotlivých věcech a uplatňování daňových odpisů je plně závislé na zvolené variantě.

Renata Janečková

Zdeněk Šafránek,

K KREDIT, s. r. o.,

kancelář auditorů a daňových poradců